运费涉税会计分析及纳税筹划

　企业在生产经营活动过程中，经常发生与运费有关的业务。购进货物过程中经常会产生运费，销售货物行为中同样产生运费，在其他生产经营管理活动中也会有运费业务发生。对增值税一般纳税人而言，各种运费相关业务是自己运输还是委托第三方运输，都会产生不同的涉税效果。如何对运费进行纳税筹划也就显得意义重大。
　　一、企业生产经营中运费相关业务处理依据
　　1. 《增值税暂行条例》（国务院令第538号）第六条规定：销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。销售额以人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算。
　　2. 《增值税暂行条例实施细则》（财政部 国家税务总局第50号令）第十二条规定：条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：（一）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；（二）同时符合以下条件的代垫运输费用：①承运部门的运输费用发票开具给购买方的；②纳税人将该项发票转交给购买方的。
　　3. 《企业会计准则第1号——存货》（财会［2006］3号）第六条规定：存货的采购成本，包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
　　二、企业生产经营中运费业务的会计处理
　　2013年度我们国家连续出台了一系列的文件，对营业税改征增值税做了更详尽的政策指引。其中：
　　《财政部 国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税［2013］37号）：经国务院批准，自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。其中第十二条第二款规定提供交通运输业服务，增值税税率为11%。
　　《国家税务总局关于做好铁路运输和邮政服务业营业税改征增值税试点工作的通知》（税总发［2013］125号）规定，从2014年1月1日起，将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税（以下简称“营改增”）试点。至此，发生运费相关业务的增值税一般纳税人都可以开具货物运输业增值税专用发票，发票的内容、规格、样式详见《关于启用货物运输业增值税专用发票的公告》（国家税务总局公告2011年第74号）之规定。
　　举例说明：甲钢铁企业为增值税一般纳税人，2014年1月10日从乙企业购入生产用铁矿石4 000吨，单价2 500元（不含税价），增值税税率为17%，合同中规定每吨铁矿石运费111元（价税合计），另外单独向承运方支付（谁负担运费分不同的情况），款项未付，材料已到达入库。上述业务均取得增值税专用发票和货物运输业增值税专用发票，计算结果用万元表示。
　　1. 假设上述运输业务为第三方丙运输公司负责运输的涉税处理。
　　第一种情况：运费由甲企业承担，则运费中的11%计算进项税额，剩余的89%按准则规定计入存货的采购成本。在购进货物活动中，甲企业作为购货方的会计处理：
　　借：原材料 1 040万元
　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　174.40万元
　　贷：应付账款——乙企业 1 170万元
　　应付账款——丙公司 44.4万元 第二种情况，运费由乙企业承担，则运费中的11%还是计算进项税额，剩余的89%按准则规定计入销售费用处理。故乙企业在销售货物活动作为销售方的会计处理：
　　借：应收账款——甲企业 1 170万元
　　贷：主营业务收入 1 000万元
　　应交税费——应交增值税（销项税额）
　　170万元
　　借：销售费用 40万元
　　应交税费——应交增值税（进项税额）4.4万元
　　贷：应付账款——丙公司 44.4万元
　　2. 假设上述运输业务分别由购销双方负责运输情形的涉税处理。
　　第一种情况，购货方甲企业用本公司的车自己运输，其发生的费用除了人工费用和固定资产消耗，发生的油料费和维修费等可抵扣费用，如果取得增值税专用发票是可以按17%的税率计算抵扣进项税额，其余部分计入当期损益。
　　第二种情况，销售方乙企业用本公司的车队送货上门。这样要么提高销售价格，要么另外收取一部分运费。此种情况下，按增值税暂行条例实施细则都作为价外费用，并入销售额适用销售货物税率一并计征增值税处理。
　　除了购销经营活动中发生运费业务，与生产经营活动有关业务发生的运费，取得货物运输业增值税专用发票，增值税一般纳税人的处理为以运费的11%计算进项税额，以其89%计入当其损益处理。与生产经营活动无关或购进免税货物、用于集体福利、非增值税项目等业务发生的运费，按规定不准抵扣进项税额。　
　　三、企业生产经营中运费业务的纳税筹划
　　增值税一般纳税人企业在生产经营过程中，无论是在购进环节或销售环节，还是经营管理环节发生运输业务，通常按承运人不同，可以分为自己运输和委托第三方运输两种情况。
　　自己运输即需自己拥有车辆或车队，企业需要购置固定资产和支付人员工资薪酬、相应社会保险和住房公积金，还要支付相应的办公费用等支出。除了固定资产初始计量时可以计算抵扣进项税额，平常的可抵扣支出主要是车用油、车辆维修费及其他费用。这些支出容易取得增值税专用发票，可以计算抵扣其支出额的17%。
　　委托第三方运输，企业先前不必花费一定数额的支出购置固定资产，同时也不会支付车辆相关人员的工资薪酬。但需要支付给第三方运输费用，其费用实质包括第三方的车用油、车辆平均摊销支出、第三方人员的劳务成本和第三方企业的财务利润。企业取得第三方运输企业货物运输业增值税专用发票，可以计算抵扣其支出的11%。
　　两种运输方式下，设运输成本为y‚运货量为x，则：
　　自己运输成本（y1）=固定成本（y0）+ax
　　第三方运输成本（y2）=bx
　　y1、y2相等时，会有一个运货量的临界点x0。