固定资产加速折旧调整案例分析

　　根据《企业会计准则第4号——固定资产》的规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

　　由于固定资产折旧方法不同产生的财税差异，应按照《企业会计准则第18号——所得税》规定，所得税应采用资产负债表债务法进行核算。资产负债表债务法的基本原理是企业所得税费用应以企业资产、负债的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差额，计算暂时性差异，据以确认递延所得税资产或负债。

　　例：亚光公司2014年12月15日购进专门用于研发的A设备，不含税价600万元，取得增值税专用发票。该企业为一般纳税人，该研发设备预计可使用年限为5年，预计净残值为0，会计上按直线法计提折旧，税法上按照年数总和法计提折旧。企业所得税率为25%，2017年取得高新技术企业资格，可以享受15%优惠税率。假设该公司每年会计利润均为300万元，无其他纳税调整事项。

　　会计分录如下：（单位：万元，下同）

　　1.2014年购进设备

　　借：固定资产——A设备　　　　　　　　　600

　　      应交税费——应交增值税（进项税额） 102

　　      贷：银行存款等702

　　2.2015年，会计每年计提折旧＝600÷5＝120（万元）

　　借：研发支出——费用化支出120

　　      贷：累计折旧120

　　期末将“研发支出——费用化支出”转入“管理费用”科目。

　　借：管理费用　　　　　　　　　　120

　　     贷：研发支出——费用化支出　　120

　　纳税调整：税务上按年数总和法计提折旧＝600×5÷（1＋2＋3＋4＋5）＝200（万元）。折旧产生的财税差异应调减应纳税所得额＝200－120＝80（万元）；另外，研发费用可以享受50%加计扣除的税收优惠，应调减应纳税所得额=120×50%=60（万元）。

　　应纳税额＝（300－80－60）×25%＝40（万元）

　　A设备期末账面价值＝600－120＝480（万元），计税基础＝600－200＝400（万元），前者大于后者80万元，属于应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债＝80×25%＝20（万元）。

　　借：所得税费用60

　　     贷：应交税费——应交所得税　　40

　　           递延所得税负债　　　　　　20

　　3.2016年折旧及研发费的会计分录同2015年。

　　纳税调整：税务上计提折旧＝600×4÷（1＋2＋3＋4＋5）＝160（万元）。折旧产生的财税差异应调减应纳税所得额＝160－120＝40（万元），研发费加计扣除应调减应纳税所得额为60万元。

　　应纳税额＝（300－40－60）×25%＝50（万元）

　　A设备期末账面价值＝480－120＝360（万元），计税基础＝400－160＝240（万元），前者大于后者120万元，属于应纳税暂时性差异，递延所得税负债科目期初余额为20万元，还应确认递延所得税负债＝120×25%－20＝10（万元）。

　　借：所得税费用　　　　　　　　　60

　　     贷：应交税费——应交所得税　　50

　　           递延所得税负债　　　　　　10

　　4.2017年折旧及研发费的会计分录同2015年。

　　纳税调整：税务上计提折旧＝600×3÷（1＋2＋3＋4＋5）＝120（万元）。会计与税务计提的折旧金额相同，不作纳税调整，研发费加计扣除应调减应纳税所得额为60万元。

　　应纳税额＝（300－60）×25%＝60（万元）

　　A设备期末账面价值＝360－120＝240（万元），计税基础＝240－120＝120（万元），前者大于后者120万元，属于应纳税暂时性差异。2017年以后适用15%的企业所得税优惠税率，递延所得税负债账面余额＝120×15%＝18（万元），该科目的期初余额为30万元，应冲回递延所得税负债＝30－18＝12（万元）。

　　借：所得税费用48

　　      递延所得税负债12

　　      贷：应交税费——应交所得税60

　　5.2018年折旧及研发费的会计分录同2015年。

　　纳税调整：税务上计提折旧＝600×2÷（1＋2＋3＋4＋5）＝80（万元）。折旧产生的财税差异应调增应纳税所得额＝120－80＝40（万元），研发费加计扣除应调减应纳税所得额为60万元。

　　应纳税额＝（300＋40－60）×25%＝70（万元）

　　A设备期末账面价值＝240－120＝120（万元），计税基础＝120－80＝40（万元），前者大于后者80万元，属于应纳税暂时性差异。递延所得税负债账面余额＝80×15%＝12（万元），该科目的期初余额为18万元，应冲回递延所得税负债＝18－12＝6（万元）。

　　借：所得税费用64

　　     递延所得税负债6

　　     贷：应交税费——应交所得税70

　　6.2019年折旧及研发费的会计分录同2015年。

　　纳税调整：税务上计提折旧＝600×1÷（1＋2＋3＋4＋5）＝40（万元）。折旧产生的财税差异应调增应纳税所得额＝120－40＝80（万元），研发费加计扣除应调减应纳税所得额为60万元。

　　应纳税额＝（300＋80－60）×25%＝80（万元）

　　A设备期末账面价值＝计税基础＝0，无暂时性差异，应冲回递延所得税负债余额12万元。

　　借：所得税费用　　　　　　　　　68

　　       递延所得税负债　　　　　　　12

　　     贷：应交税费——应交所得税　　80。