税法变化对中小企业的影响

当今税收已渗透到经济生活的各个角落，由于税收制度直接影响纳税人的经营环境和净收益，早已成为纳税人非常关注的问题。近几年，伴随我国市场经济体制的不断完善，我国的宏观经济环境有了很大的变化，为了适应这种变化，税法也作了很大的调整，这些变化对企业有哪些影响，企业应当如何去应对？针对这一热点话题，本栏特约主持人张琳琳与学界赵东教授、刘颖副教授进行了一次深入的对话。

　　“避税”二字的含义用文字可以解释得很清楚，但在实际工作中却不尽然，尤其是最近一段时间，避税是一个极其微妙的话题，主战派方法层出不穷，避税的文章、书籍满天飞；反对派据理反驳，高声呼吁“根本不存在合理避税”；保守派避而不谈，偶尔也会说几句“合理避税是可能的，但现在的发展是畸形的”。在进入热点话题之前，我们有必要说明一下这个问题，因为它影响到企业对税法变化所关注的侧重点。

　　记：我先问一个题外的问题，我听到过一种说法，说合理避税实际上就是偷税，您对此有什么看法？您能举一个这方面的实际例子吗？

　　刘：合理避税和偷税之间还是存在着不违法与违法的界限的，而且，合理避税需要在经济业务发生前进行筹划，而偷税往往在经济业务发生后掩盖扭曲事实。二者性质是不同的。而你提到社会上的那些说法我也听到过一些，我个人感觉社会上一些避税方面书上的案例误导了公众对避税的了解，我注意到一些书上的避税案例采用的是明显的违法偷税手段。当然也不能因此而说明现实生活中没有避税现象，尽管对于经营项目、地域、渠道单一的中小企业来说避税的空间不大，但对于多种经营跨地区经营的大型企业来说，经营的复杂性带来了避税空间。举个最简单的例子：一个大企业总部设在深圳，在北京、济南设有分支机构，总部和机构的人员应分别在经营所在地交纳个人所得税，但深圳个人所得税工资薪金的费用扣除标准为1600元，超过部分纳税；北京和济南却是1000元和800元。如果公司事先筹划把月薪5500元以上的高级职员的人事工资关系全放在深圳统一管理，就可以全采用1600元的费用扣除标准，每人每月节税120—160元左右。

　　记：先请两位老师介绍一下近些年我国税法的主要变化吧？

　　刘：“变”有很多种，换汤不换药谓之变，如西方所鼓吹的民主，虽然每隔几年有一次大选，但最终的结果却都是“另一个政党换一种方式继续资产阶级的统治”；改良也谓之变，但因为是改良，所以就难免出现“虎头蛇尾”的结果......正是上述诸多似变不变的情况的存在，使我们对“变”这个字眼有些麻木。

　　赵：远的我就不说了，税法近几年变化很大，以2001年最为明显。我就先从税收实体法的角度来谈谈吧。在流转税方面，变化重点体现在消费税和营业税上，消费税的调整主要是一些税目的修订，在征收方面，对卷烟、粮食类、白酒类实行复合计税方式，对于从定量定额征收的啤酒，也针对不同的情况制定了不同的额度，出厂价为3000元/吨的，单位税额为250元/吨；出厂价在3000元/吨以下的，单位税额为220元/吨；娱乐业、饮食业自制啤酒，单位税额为250元/吨。营业税的调整则主要是明确了娱乐业中的一些特殊行业如夜总会、歌厅、舞厅、保龄球等娱乐行业的税率，中央统一规定为20%，而在以前，只给出了一个5%—20%的范围，没有一个明确的界定。所得税方面，我觉得有必要说一下的是内资企业所得税，内资企业所得税主要是一些税前抵扣项目标准的调整，如广告费的扣除标准不再实行按销售或营业额收2%的一刀切的政策，而视具体情况区别对待，对于制药、食品、软件开发、房地产开发等特殊行业的广告费，则按销售或营业额收取8%计提扣除限额，而对于从事高新技术创业投资的高风险企业，在一定年限内可以全额扣除。所得税另外一个明显的变化是明确了负无限责任的企业中的个人独资企业、合伙企业不再缴纳企业所得税而只需缴纳个人所得税。

　　刘：2001年流转税还有一个很重要的调整就是增值税出口退税“免抵退”计算方法的变化，其一是计税公式透明度增加，如进料加工的进口材料中不可免抵退税因素的计算公式，以前只在税务系统内部运用，目前已明确给出口企业；其二是“免抵退”计算频率由原来的一个季度计算一次改为一个月一次；其三是消除了以前只有出口销售额点总销售额50%以上的企业才适用“免抵退”计算方法的比例限制。2002年税收实体法都是一些税种个别规定的调整，谈不上会构成什么明显的影响，给我的感觉是大变化之前的调整过渡，但在程序法方面，与企业密切相关的是新税收征收管理法的出台，新税收征收管理法是于2001年5月正式颁布实施的，与之配套的征管法实施细则于2002年9月17日颁布，并于10月15日正式实施。此次征管法的改革有一个突出的特点是立法观念的改变，它的许多具体规定兼顾了征纳双方的利益，在维护纳税人权益方面有了更明确的规定，并强调税收应促进经济的发展。从企业来讲，在明确自身纳税义务的同时，更应当明确纳税人自身的权益。如征管法第八条中规定的知情权、保密权、陈述权、申辩权、提起行政诉讼权，请求国家赔偿权，控告检举税务机关税务人员违法权等等，这对于保障纳税人合法权益是非常重要的。

　　这里所涉及到的变化理论性较强，理论派说起理论来总是滔滔不绝，观点明确，论据充分。但很多时候，你就是看不懂，所以，理论派也难免会给人一种“纸上谈兵”的印象。

　　小企业如何规避个人所得 税和企业所得税的多征

　　记：那么这些变化对企业尤其是中小企业有什么具体影响呢？

　　赵：在刚才我所提到的变化中，消费税和所得税税前扣除标准的变化主要还是从保障财政收入的角度考虑的，而对于企业可能造成较大影响的，从我个人观点认为主要有两个方面。一是营业税，由于营业税高档娱乐业税率统一为20%，因此企业如果同时兼营不同税率的应税业务，应特别注意分别核算各自的营业收入。因为依据税法规定，企业兼营不同税率的应税业务，如果分别核算营业收入的，按各自适用税率分别计算应纳税款。如果没有分别核算不同的营业收入，则一律按最高税率计总纳税。在以前税率在5%—20%的范围内的情况下，如何核算营业收入可能对一些兼营娱乐业项目企业的影响不是很大，但统一为20%以后，如果再不分别核算营业收入，一些企业的税收负担就会比较沉重。

　　另一个值得关注的地方是负无限责任的经济组织中的个人独资企业和合伙企业不再缴纳企业所得税，尤其值得中小企业的关注。随着我国市场经济体制的逐步完善，由自然人建立的企业逐渐增多，可以说，个人所得税和企业所得税的重复课征问题由来已久，只是以前在计划经济体制下，由自然人建立的企业少，矛盾被掩盖了。重复课征的矛盾才逐步显露、激化。负无限责任的企业资金来源有限，主要依靠于民间资本，在具体运作时风险大而且往往由于资金不足，使企业在发展过程中受到种种限制，个人所得税和企业所得税的重复征收无疑会加大企业的负担，使得企业在发展进程中有一道无形的屏障，抑制民间资本进入投资领域，更进一步讲，当前我国急需解决的就业问题在一定程度上还要依靠这些企业，个人所得税和企业所得税的重复课征在限制企业发展的同时也间接影响了这类企业吸纳就业的能力。所以我认为如果有条件改组为合伙制的企业，在充分考虑风险的情况下，应当能够尽可能利用这一政策。这个结论不是单就税法这一项变化得出的。从世界范围来看，把个人所得税与企业所得税整合是一个必然的趋势，虽然目前我国政府还未给予太多的关注，只是明确了负无限责任的企业只需缴纳个人所得税，还未涉及到有限责任公司的自然人股东，但毕竟在这个问题上迈出了可喜的一步，结合今年最新颁布的中小企业促进法，税法在这一问题上的改革脚步加快。

　　“免抵退”与现金流量

　　刘：我主要想就增值税“免抵退”政策的改变和新税收征管法及最新颁布的税收征管法实施细则来谈一些个人的观点。此次“免抵退”政策的变化对于出口均衡的企业是有利的，尤其是将原来的一个季度计算一次改为一个月计算一次，使得应退回的税款周期缩短、速度加快，提高资金的周转速度。而对于出口不均衡的企业尤其是出口频率间隔比较大的企业来说，“免抵退”政策无疑会使企业的资金受到制约，因为一方面，由于这类企业多属偶然性出口，业务熟练程度就会逊色于出口均衡的企业，“免抵退”所需的各类单据的传递收集时间就会比较长，从而无形中影响了税款的退回时间，另外，“免抵退”退税款的审批还需一段时间，税款的退回时间可能会在下期或下下期，这样就会使企业资金因单据传递因素被占压，从资金运筹的角度来讲，会影响该企业的现金流量。当然，这种影响对于资金充裕的企业不会十分明显，但对于资金有限的企业尤其是急需利用退税款进行经营运作的企业，影响就比较大了。相比较而言，如果这类企业申请应退税额做留抵处理，而不是申请退税，情况就会好一些，对企业资金运作有利。

　　记：直接申请抵税有可操作性吗？

　　刘：从我目前接触的实际来看，新的“免抵退”规定只是试行稿，税务机关也在就这一试行稿的利弊进行进一步的探讨，除了新办企业外，退税还是留抵没有一个一刀切的要求。所以我建议那些有偶然出口并且资金周转能力有限的中小企业，在运用“免抵退”政策计算应退税款之前，最好与主管税务机关协商一下，看是否有可能直接将应退税款做留抵处理。

　　如何利用征管法保护企业的合法权益

　　刘：征管法的变化我前面已经提到了，主要是立法观念的变化，具体到对中小企业的影响，我想谈一个真实事件。我曾在一本杂志上看到过一篇关于税收征管法实际运作的文章，文章中所举的例子选自于某市国税局对甲企业进行的一次纳税检查，检查的结果是甲企业有转让定价的避税行为而且没有如实申报，税务局依税收征管法对甲企业进行了罚款，但事情并未到此为止，该市国税局将这一案件作为典型案例向社会公布，并且将在查处该企业过程中调查到的生产情况、销售情况等应属于商业秘密的资料也一并公之于众。我看到这篇文章后的第一个反应就是，如果我是这个企业主管人员，我一定会依据税收征收管理法第8条的规定：纳税人、有权要求税务机关为纳税人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人情况保密。该市税务局的举动已经违反了征管法的规定，损害了企业的权益。当然，上述情况也不能说明企业的自我保护意识不强，税务局不依法行使应有的权力。造成上述情况的主要原因还是长期以来禁锢在人们头脑中的传统观念，因为一直以来，征管法的制定过多从税款征收的角度考虑问题，造成征纳双方潜意识里形成一种错觉，就是纳税人应当服从税务机关所做出的一切决定，税务机关的决定都是合理合法的。

　　记：那您觉得，新税收征管法出台之后，中小企业和税务局的观念有所改变吗？

　　刘：税务局方面已经有所变化，现在税务机关加强了服务意识，开始注重办事程序，对企业进行罚款也比以前慎重多了。但企业没有给予太多的关注，我所接触到的很多企业的财务人员只是知道有新政管法出台，但却并不清楚具体变化在哪里，也不知道自己有那些权益，自然就更谈不上利用征管法保护自己的合法权益了。

　　记：在实际工作中，税务机关为了保证税款的征收往往对一些企业实行定率定额的征收方式，这样就跳出了税法所规定的一般正常的纳税程序，这样会不会使征管法规定虚设？

　　刘：定率定额征收方式只是会使一些对实体法的规定虚设，但并不能说明纳税人的合法权益不能受到保护。举个例子来说吧，如果税务机关对企业决定实施定率征收方式而该企业觉得各方面已符合查账征收的条件并且能提供有说服力的证据，企业完全有权力向税务机关申请查账征收。

　　税制改革中的有些问题看上去不是企业该去考虑解决的范畴，因为关注得多了，总会或多或少的发现些问题，但往往这时，你会发现你已经陷入一种“想有所作为却又无能为力”的可悲境地，于是，更多的企业“难得糊涂”，虽然痛苦着，但又快乐着。但话又说回来，中国有句古语叫“开卷有益”，也许会得到一些意外的收获。

　　另外，还有两个改革中值得关注的问题：一是目前我国的税制改革与其他相关改革在配套呼应方面还有所欠缺，这也会对企业造成影响。就拿会计制度和税法来说吧，2001年会计制度同样也有了很大的改变，但会计与税法变化的结果是二者之间的差异越来越大，例如会计已经取消了“递延资产”的会计科目而税法还保留这个科目，这属于不正常的差异：又如对无形资产、开办费的摊销期限的规定，税法与会计都有各自不同的规定，这些属于正常差异，这些差异最直接的后果是导致纳税成本的增加——企业在会计核算上要依据会计准则，在申报纳税时要依据税法进行调整，工作量会加大，纳税成本的增加会增加企业的支出，相应减少企业的所得，政府税收会相应减少。同时，税法与方方面面的差异还会使税务机关的征管难度增加，使征税成本也增加。因此我认为税收与会计的不正常差异应该尽可能避免，而正常差异的不断增多会带来税务代理业的兴旺繁荣。

　　记：那么，是不是可以说，对于中小企业而言，对于正常的差异的解决方式只能有两种，一是不请税务代理，自己算不清就让税务机关核定税额，二是让税务代理来解决。但我感觉，上述两种解决方式都不能从根本上解决差异的问题，核定税额的结果是税法的具体规定形同虚设；请税务代理的结果是差异仍然存在而且企业对于税法的了解反而会更少，企业与税务机关之间的代沟会越来越深，可能会造成一种恶性循环。

　　刘：核定税额是对无法准确计算应纳税款的纳税人采取的一种简易征收的办法，可能与税法规定的实际应纳税额有差距，但涉及到的纳税人范围有特定性，不能说这样的结果是税法具体规定形同虚设。在税法日趋复杂的情况下，专业中介税务代理的发展是个必然趋势，好的税务代理可以成为沟通税企双方的桥梁，中小企业寻求税务代理，这方面的支出可以换取涉税零风险。

　　另外一个值得关注的问题是公平执法的问题。目前一些地区为了吸纳税源，对规模比较大的企业“另眼相待”，给予经济奖励、扶持之外，还给予了一些执法宽松的政策，我很担心会出现法律面前人与人不平等的问题。希望不会出现“富孩子（大企业）作弊违规没人管，而穷孩子（小企业）作弊违规被查处”的状况。

　　记：上述两个改革中值得关注的问题，我个人感觉，是完善税法一个很好的思考角度，但是对于企业来讲，似乎关注与否不会有什么实质上的变化，因为如果没有相关的改革政策，企业在这些问题上似乎是无能为力，您就此有什么看法？

　　刘：我认为企业的关注会给政府相关部门带来一定的压力，可引起重视和思考，所以有人调侃“说了也白说，白说也得说。”更何况，公平执法的问题说了不一定白说，中国在向法制化社会迈进过程中的一些问题，发现了应该尽可能地呼吁解决。

　　我们关注了税法的变化，目的是为了告诉企业从自身发展的角度应该注意哪些方面；从与税务局的关系处理上又应注意哪些方面；否则，不但税务局的板子要打在你身上，你自己恐怕也要绊自己一个跟头。

　　涉税零风险

　　记：我们对于税法的变化已经谈了不少，这些变化对企业的影响也说了不少，您认为，从企业的角度出发，从企业的长远发展的角度出发，对于税法的变化，企业归根结底应当关注些什么，是重点放在避税上呢，还是其他方面？如果把重点从避税上转移，您认为企业会得到什么具体的实惠？

　　刘：由于政府税收与企业收益此消彼涨，所以总体上看，企业应关注税收变化对企业利益和发展的影响，合理合法地规避税收负担要考虑，涉税零风险问题也要考虑，甚至于避免落入税收陷阱的问题也要考虑。例如：北京有家企业通过在上海设立的非经营联络处将数百万元货物送到上海客户手中，北京给客户开了增值税发票，在北京记了收入，自然在北京交了税，而上海联络处也发生了送货收款的销售行为，也要计征增值税。这是不了解税收政策带来的麻烦。所以我认为由于中小企业避税空间有限，面对税法的兴奋点放在涉税零风险上显得更加实际一些。     

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